隨著經(jīng)濟社會發(fā)展，經(jīng)濟的發(fā)展不再是簡單的GDP快速增長，生態(tài)平衡也被人們?nèi)找嬷匾暎l(fā)展綠色經(jīng)濟越來越成為廣大人民的共識，人們對于居住、工作環(huán)境的要求日益提高，城市園林綠化的需求日益提高。園林綠化業(yè)務包含規(guī)劃、造型設計、場地整理、種植花卉、林木、草皮、后期養(yǎng)護管理以及花卉租賃等，既涉及工程勞務，又涉及林木銷售管護以及花卉租賃，其經(jīng)營過程中涉及到增值稅、企業(yè)所得稅等，很多企業(yè)對如何正確納稅和進行相應的籌劃十分困惑。

在營改增之前，已經(jīng)有大量的理論實務界的專家學者對其進行了分析，并為相關企業(yè)如何進行納稅進行了籌劃。而在營改增之后，增值稅大幅度變化，相關企業(yè)對如何進行納稅才能獲得的稅收利益并未完全掌握，因此本文就來對此問題進行闡述，以期能幫助相關企業(yè)解決此類問題。

一、巧簽合同

根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）的通知〉》（國稅函〔1995〕156 號）第六條規(guī)定：綠化工程往往與建筑工程相連，或者本身就是某個建筑工程的一個組成部分。為了減少劃分，便于征管，對綠化工程按建筑業(yè)-其他工程作業(yè)征收營業(yè)稅。而在《財政部、國家稅務總局關于推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》條第（四）項第5點也規(guī)定，其他建筑服務是指上列工程作業(yè)之外的各種工程作業(yè)服務，如鉆井（打井）、拆除建筑物或者構(gòu)筑物、平整土地、園林綠化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭腳手架、爆破、礦山穿孔、表面附著物（包括巖層、土層、沙層等）剝離和清理等工程作業(yè)。其稅率為11%。

由上面的規(guī)定，我們可以看出營改增后對于綠化工程需要按照11%繳納增值稅。但是當一項綠化工程涉及到應稅貨物時，就涉及混合銷售問題?！敦斦?、國家稅務總局關于推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條規(guī)定一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。按照本條規(guī)定，我們可以發(fā)現(xiàn)如果納稅人在提供綠化工程時，一并提供綠化所用的樹苗、花卉的話，則屬于其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，應該按照銷售服務繳納增值稅，即按照11%繳納增值稅。因此，園林公司銷售的外購林木應與建筑施工工程一并按照11%繳納增值稅。

但對銷售的自產(chǎn)林木、花卉同時提供建筑安裝勞務的，營改增前后的處理是不同的。在營改增前，企業(yè)提供建筑業(yè)服務的同時銷售自產(chǎn)貨物，應當分別核算建筑服務的營業(yè)額和貨物的銷售額，分別繳納營業(yè)稅和增值稅。而在營改增之后，這一行為應按企業(yè)從事的主業(yè)進行判斷，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)發(fā)生該行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他企業(yè)發(fā)生該行為，按照銷售服務繳納增值稅。因此，如果企業(yè)以建筑服務為主業(yè)，提供建筑業(yè)服務的同時銷售自產(chǎn)貨物，取得的收入應一并按照11%稅率繳納增值稅。因此，在營改增之后，我們就要盡量將建筑業(yè)勞務和自產(chǎn)林木、花卉的銷售分開簽訂合同，就可以利用增值稅法的規(guī)定，達到減少稅負，實現(xiàn)稅收利潤化的目的。因為《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。這里可免征增值稅的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品應屬《財政部、國家稅務總局關于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財稅〔1995〕52 號， 以下簡稱52 號文）所列舉的范圍。而林木、花卉分別屬于52 號文中植物類中的林業(yè)產(chǎn)品和其他植物，因此，園林公司銷售的自產(chǎn)林木、花卉可免征增值稅。

下面，我們通過一個案例來進行說明。

例：某綠化公司承接一項綠化建設工程，工程總價款5000萬元。其中，建筑施工工程4000萬元，銷售本公司種植的林木、花卉600萬元，外購林木、花卉400萬元。

1、如果簽訂一份合同的話，則該綠化公司應當就建筑施工工程繳納增值稅額為550萬元〔（4000＋600+400）×11%〕。

2、如果建筑施工工程和涉及到的外購林木、花卉簽訂一份合同，銷售自產(chǎn)林木、花卉簽訂一份合同，則該綠化公司應當就建筑施工工程繳納增值稅額為484萬元〔（4000＋400）×11%〕，而銷售自產(chǎn)林木、花卉的收入600免征增值稅。

方案2和方案1相比少繳稅66萬元（550-484）。因此，通過將一份合同改

簽為兩份合同，就可以實現(xiàn)稅負大幅度下降。

二、采購對象選擇很重要

對于綠化企業(yè)而言，如果在綠化時所用的林木、花卉不是自產(chǎn)的，而需要外購，那么采購對象的選擇就顯得特別重要。

《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。對于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進免稅農(nóng)產(chǎn)品的，按照農(nóng)產(chǎn)品收購或者銷售上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。因此，如果綠化公司從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進林木、花卉的，只需要將購進價的87%計入成本，購進價的13%可以從銷項稅額中抵扣。

如果不是從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進的，而是從一般納稅人處購進，則需要按照購進價格計入成本，按照購進價格×13%承擔進項稅額。

如果不是從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進的，而是從小規(guī)模納稅人處購進，且可以取得專用，則需要按照購進價格計入成本，按照購進價格×3%承擔進項稅額。

例：某綠化公司承接一項綠化建設工程，工程總價款200萬元。其中，建筑施工工程160萬元，外購林木、花卉40萬元（含稅）。在此，我們不考慮建筑施工工程的增值稅繳納情況，僅考慮外購林木、花卉的增值稅繳納問題。

1、如果是從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進的話，則該綠化公司應當就林木、花卉繳納

增值稅額為-0.8萬元〔40×11%-40×13%〕。

2、如果是從非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的一般納稅人處購進的話，則該綠化公司應當就

林木、花卉繳納增值稅額為-0.2萬元〔40×11%-40/（1+13%）×13%〕。

3、如果是從非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的小規(guī)模納稅人處購進且可以取得增值稅專用的話，則該綠化公司應當就林木、花卉繳納增值稅額為3.23萬元〔40×11%-40/（1+3%）×3%〕。

由上述分析，我們可以發(fā)現(xiàn)，對于綠化企業(yè)來說，從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處采購林木、花卉是的方案，從非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的一般納稅人處采購是次優(yōu)方案，而從非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的小規(guī)模納稅人處采購是不經(jīng)濟的方案。

小結(jié)

根據(jù)以上的分析，我們可知對于綠化公司來說，如果涉及到綠化中自產(chǎn)林木、花卉的銷售，則應該將合同進行分拆將自產(chǎn)林木、花卉銷售單獨簽訂合同，這樣就可以利用農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅的規(guī)定獲得免稅待遇，達到降低稅負，稅收利潤化的目的。而對于外購的林木、花卉，則應選擇從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購進，這樣可以實現(xiàn)稅負小化的目的。